pag. 401 VR 2007, De belastinggarantie: onontbeerlijk!

Een schadevergoeding is in principe onbelast indien de schadevergoeding niet is te herleiden tot een bron van inkomen als bedoeld in de Wet Inkomstenbelasting 2001^[3] .

In een gemiddelde letselschadezaak kan er dan ook sprake zijn van een belaste schadevergoeding, indien er sprake is van verlies aan arbeidsvermogen aan de zijde van het slachtoffer. Volgens de fiscale jurisprudentie en literatuur is er bij een vergoeding voor een tijdelijk verlies aan arbeidsvermogen mogelijk sprake van een belaste vergoeding. Bij een blijvend verlies aan arbeidsvermogen is er over het algemeen sprake van een onbelaste vergoeding^[4] . De ratio achter deze benadering is dat een vergoeding van een tijdelijk verlies aan arbeidsvermogen het karakter kan hebben van een (tijdelijke) loonvervangende bate dan wel, bij ondernemers, winst uit onderneming. Beide zijn te beschouwen als een bron van inkomen en mitsdien belast in box 1. Bij een blijvend verlies aan arbeidsvermogen is hier over het algemeen geen sprake van. Het arbeidsvermogen is immers definitief verloren gegaan, zodat de betaling dan ook ziet op vergoeding van dit verlies.

Niet steeds gaat de voorgaande hoofdregel op. Reeds in zijn arrest van 5 juni 1963, BNB 1963/302, heeft de Hoge Raad het standpunt van het Gerechtshof 's-Gravenhage bevestigd, dat niet steeds sprake is van een belastbare vergoeding, indien er sprake is van een tijdelijke invaliditeit. Per geval zal beoordeeld moeten worden of er sprake is van een vergoeding voor het verlies aan arbeidsvermogen of een vergoeding van een concrete schade welke valt terug te voeren op een belaste bron. Dit kan tot nogal wisselende uitkomsten leiden^[5] .

Nu het vooraf niet altijd helder is of een vergoeding voor verlies aan arbeidsvermogen uiteindelijk belast is of niet, terwijl de schade wel op netto basis wordt berekend en vergoed, is het in de praktijk goed gebruik om een zogenaamde belastinggarantie te bedingen. Gezien het toetsingskader is dit ook geen overbodige luxe, nu pas na afwikkeling van de zaak beoordeeld zal worden of de vergoeding belast is of niet.

Door verzekeraars en hun schaderegelaars wordt in de dagelijkse praktijk verdedigd dat een garantie niet noodzakelijk is voor schadecomponenten waarvan, naar hun mening, vaststaat dat deze niet aan belastingheffing onderhevig zijn, zoals smartengeld en de vergoeding voor gemaakte en te maken kosten^[6] . Een belastinggarantie wordt over het algemeen dan ook slechts afgegeven voor dat deel van de schadevergoeding dat ziet op het verlies aan arbeidsvermogen. Meer vragen leidt vaak tot irritatie. Alleen de vergoeding voor de post verlies aan arbeidsvermogen kan immers belast worden, dus waarom zou een verder strekkende garantie nodig zijn?

Men kan zich afvragen of dit standpunt juist is. De vraag waarom een belastinggarantie nodig is, is immers een andere vraag dan voor welk deel van de schadevergoeding een belastinggarantie nodig is. Impliciet gaat men aan de betalende kant, en soms zelfs aan de zijde van het slachtoffer, er blijkbaar vanuit dat de kwalificatie van de diverse schadecomponenten, zoals die in het schaderegelingsproces worden benoemd, ook voor andere partijen, zoals de fiscus, bindend zijn.

Het antwoord op de hiervoor gestelde vraag - voor welk deel van de schadevergoeding is een belastinggarantie noodzakelijk? - is reeds, zij het indirect, in 1993 door de Hoge Raad beantwoord in zijn arrest van 26 mei 1993. Dit arrest wordt weliswaar behandeld door Rijkers in zijn bijdrage aan de PIV-bundel 'Letselschade en de fiscus'^[7] , maar het belang van het arrest is, zelfs in die bundel, naar mijn mening onderbelicht gebleven.

In deze zaak was er sprake van een werknemer wiens arbeidsovereenkomst werd ontbonden. De kantonrechter had een vergoeding toegekend van ƒ 658.000,- voor de carrièrebreuk en pensioenschade en ƒ 25.000,- als smartengeld.

Met de fiscus ontstaat discussie over de belastbaarheid van het smartengeld. De werknemer beroept zich op de uitspraak van de Hoge Raad van 24 juni 1987^[8] , waarin is bepaald dat smartengeld onvoldoende verband houdt met de dienstbetrekking om de vergoeding ervan aan te kunnen merken als zijnde genoten uit die dienstbetrekking. Niet belast dus, aangezien de vergoeding niet is te herleiden tot een bron van inkomen.

Redenerend via de lijn die door verzekeraars en schaderegelaars vaak gehanteerd wordt, lijkt de zaak eenvoudig. Het smartengeld is immers niet belast nu er geen verband is met enige bron van inkomen. De kantonrechter heeft bepaald dat de werknemer recht heeft op ƒ 25.000,- smartengeld. De fiscus zal dan ook wel bakzeil moeten halen.

De Hoge Raad stelt echter dat het enkele feit dat de kantonrechter een smartengeld toekent, onverlet laat dat de fiscus zelfstandig moet beoordelen of die vergoeding al dan niet kan worden aangemerkt als loon. De fiscus is daarbij niet gehouden aan de kwalificatie die door de kantonrechter aan een bepaalde schadecomponent is gegeven.

Met andere woorden, de belangenbehartiger en de betalende partij, sterker nog, zelfs de civiele rechter, mogen in al hun civielrechtelijke wijsheid een bepaalde kwalificatie geven aan (een deel van) de totale schadevergoeding, maar de fiscus is daar in het geheel niet aan gebonden. De fiscus komt de bevoegdheid toe om zelf te bepalen of een bepaalde vergoeding nu wel of niet zijn grondslag vindt in een bron van inkomen en, daarmee, of de vergoeding, of een deel daarvan, belast is.

De Hoge Raad overwoog eveneens dat, indien zo'n vergoeding door de belastingrechter wordt gezien als smartengeld, dit nog niet betekent dat die vergoeding niet ook als loon kan worden gekwalificeerd. De te beantwoorden vraag in dat kader is immers of de vergoeding geen of onvoldoende verband houdt met de dienstbetrekking.

Indien de fiscus stelt dat er wel degelijk een verband is met een belaste bron, brengt dit volgens de Hoge Raad met zich mee dat de belanghebbende moet onderbouwen waarom er van zo'n verband geen sprake is. De stelling van de werknemer dat een redelijke bewijslastverdeling, nu de kantonrechter heeft vastgesteld dat er sprake was van smartengeld, met zich meebrengt dat de fiscus zal moeten aantonen dat er wel degelijk een verband bestaat met de dienstbetrekking, wordt door zowel het hof als de Hoge Raad verworpen.

De fiscus is dus niet gebonden aan de kwalificatie die anderen geven aan een schadecomponent. In de fiscale rechtspraktijk wordt dit aangeduid met het adagium 'wezen boven schijn'. Als de fiscus van mening is dat de vergoeding zijn grondslag vindt in een belastbare bron, is het aan de verwerende partij om aan te tonen dat dit niet zo is.

De gevolgen voor de letselschadepraktijk zijn naar mijn mening vérstrekkend. In de onderhandelingen of zelfs in een uitspraak van een civiele rechter kan elke willekeurige kwalificatie aan een schadecomponent gegeven worden, maar de fiscus is daaraan niet gebonden. De fiscus heeft een zelfstandige bevoegdheid om uit te zoeken of er, ondanks een andersluidende civielrechtelijke kwalificatie, sprake is van enige connectie met een bron van inkomen.

In principe is dus in elke letselschadezaak, waarin een mogelijke bron voor belastingheffing aanwezig is, zelfs op de achtergrond, sprake van een potentiële belastbaarheid van de gehele vergoeding.

Hoe groot is nu eigenlijk het risico? In de praktijk wordt het risico, indien de betalende partij gewezen wordt op bovengenoemde uitspraak, vrijwel altijd gebagatelliseerd. Op het eerste gezicht lijkt het risico ook wel mee te vallen. Indien de fiscus al kennisneemt van het feit dat er een schadevergoeding is uitgekeerd, zal de fiscus niet snel het volledige bedrag belasten, althans, dit lijkt onwaarschijnlijk. In de meeste zaken is immers aantoonbaar dat er (onder andere) een vergoeding betaald wordt voor gemaakte en te maken kosten. Ook in zaken van slachtoffers die de pensioengerechtigde leeftijd reeds hebben bereikt en enkel genieten van hun pensioen lijkt het risico gering.

Aan de andere kant loopt het slachtoffer bij een afwikkeling zonder volledige belastinggarantie natuurlijk wel een risico. Indien de fiscus hem aanslaat, moet het slachtoffer maar zien dat hij aannemelijk maakt dat de door hem ontvangen vergoeding niet terug te leiden is tot een belastbare bron. Dit vergt ter zake dienende kennis. De meeste slachtoffers beschikken hier niet over, zodat het slachtoffer kosten zal moeten maken voor het voeren van verweer tegen de aan hem opgelegde aanslag. Deze kosten zijn niet meer op de verzekeraar te verhalen aangezien er over het algemeen een vaststellingsovereenkomst met daarin een finale kwijting getekend zal zijn. Hierdoor loopt het slachtoffer een risico dat nu juist niet bij hem hoort te liggen. De betalende partij vergoedt immers op netto basis de schade van het slachtoffer, omdat er in de praktijk vanuit gegaan wordt dat de vergoeding die betaald wordt niet belast is.

Indien de schadevergoeding duidelijk is gespecificeerd en onderbouwd met bewijs, zal het verweer tegen een eventuele fiscale claim vaak nog wel te voeren zijn. Maar wat zou de positie zijn van het slachtoffer in de navolgende, fictieve, casus?

De heer Janssen, een 25-jarige man werkzaam als aannemer/zzp-er, wordt op een kwade dag aangereden door een personenwagen, verzekerd bij verzekeringsmaatschappij 'Paris'.

De aanrijding vindt plaats met een lage snelheid. Janssen stelt een whiplashletsel opgelopen te hebben. Hij stelt dat hij gedurende een aantal maanden volledig arbeidsongeschikt is en daarna slechts op halve kracht kan werken.

Paris staat erom bekend dat zij een whiplash niet erkent als letsel dat tot langdurige arbeidsongeschiktheid kan leiden. Haar medisch adviseur stelt in elke zaak waarin gesteld wordt dat er sprake is van een whiplash, dat dit ongevalmechanisme hooguit kan leiden tot een korte periode met relatief lichte klachten, maar zeker geen blijvende beperkingen. Nu er daarnaast ook nog eens sprake is van een aanrijding met lage snelheid, stelt Paris dat er überhaupt geen letsel als door Janssen gesteld kan ontstaan, zelfs niet tijdelijk. De klachten van Janssen zullen door andere factoren worden opgewekt en in stand gehouden, maar zijn, indien al aanwezig, beslist geen ongevalsgevolg.

Janssen kan bewijzen dat hij, in de periode waarin hij stelt volledig arbeidsongeschikt te zijn geweest, een aantal buitengewoon lucratieve klussen heeft gemist. Ook de periode daarna kan hij, zo stelt hij, niet meer elke klus aannemen. Hij stelt blijvend beperkt te zijn, zowel op het gebied van werk als in privé.

De advocaat van Janssen becijfert de totale schade als volgt^[9] :

Totale schade: € 280.000,-

Door Paris wordt het gestelde letsel en het causale verband ter discussie gesteld. De onderbouwing van de belangrijkste post, het verlies aan arbeidsvermogen, is redelijk 'hard', met name waar het de periode van volledige arbeidsongeschiktheid betreft, zo moet ook Paris toegeven, maar nu het letsel en het causaal verband niet vaststaan, is Paris van mening dat zij niet gehouden is ook maar enige vergoeding te betalen.

Er wordt stevig onderhandeld. Paris biedt een bedrag van € 1.000,- ter vergoeding van de materiële schade inclusief de buitengerechtelijke kosten. Janssen gaat niet akkoord en vordert € 280.000,-.

Hierop staakt Paris de onderhandelingen en maakt € 1.000,- over op de derdengeldrekening van de advocaat. In een gelijktijdig verzonden brief meldt Paris dat zij overgaat tot sluiting van haar dossier.

Janssen geeft hierop de opdracht om actie te ondernemen tegen Paris. De advocaat maakt een conceptdagvaarding en legt die voor aan Paris. Paris geeft daarop aan bereid te zijn om nog eens € 9.000,- te betalen tegen finale kwijting, zonder daarmee te willen erkennen dat er sprake is van letsel als gevolg van het ongeval en enkel om de kosten van een procedure te voorkomen.

De advocaat gaat tot betekening van de dagvaarding over. Kort voor de eerst dienende dag neemt de advocaat van Paris contact op met de advocaat van Janssen. Valt er nog te praten? Als de rechter immers het letsel en het causale verband aanwezig acht, kan de schade behoorlijk oplopen. Als de rechter Paris daarentegen gelijk geeft, krijgt Janssen niets meer.

De advocaten onderhandelen en komen een vergoeding overeen van, in totaal, € 75.000,-, zonder de schade verder te specificeren. De advocaat van Janssen vraagt om een belastinggarantie voor het volledige bedrag, maar Paris weigert die te verstrekken. Enkel een vergoeding voor verlies aan arbeidsvermogen kan tot een belastingclaim leiden en Paris is nu juist van mening dat daarvan geen sprake is in deze zaak, zodat de vergoeding niet kan zien op het verlies aan arbeidsvermogen. Na veel discussie wil Paris een garantie voor een (klein) gedeelte van het te betalen bedrag verstrekken.

Janssen is het getouwtrek beu en wil niet het risico lopen met lege handen achter te blijven. Er wordt een vaststellingsovereenkomst opgesteld en ondertekend en er wordt door Paris een belastinggarantie verstrekt over een bedrag van € 10.000,-. In de vaststellingsovereenkomst wordt nadrukkelijk opgenomen dat Paris geen letsel als ongevalsgevolg erkent. De schadevergoeding wordt louter uit coulanceoverwegingen en ter voorkoming van verdere kosten betaald.

De fiscus komt er achter dat Janssen een vergoeding heeft ontvangen en stelt dat de volledige vergoeding belast is. Er was volgens de fiscus, onder verwijzing naar de vaststellingsovereenkomst, geen sprake van letsel. Uit de boeken en het dossier blijkt dat Janssen gedurende een aantal maanden minder heeft verdiend. De volledige vergoeding wordt door de fiscus dan ook gezien als een compensatie voor dit tekort. Of hier een civielrechtelijke grondslag voor was, in de vorm van een letselschadeclaim of niet, doet volgens de fiscus niet ter zake. Janssen heeft een vergoeding ontvangen ter compensatie van gemiste inkomsten uit zijn bedrijf. Of Janssen dan ook maar even € 30.000,-^[10] wil overmaken.

Janssen doet een beroep op de belastinggarantie. Paris maakt een afweging en besluit de belasting die volgens de fiscus verschuldigd is over het bedrag waarvoor zij een garantie heeft verstrekt aan Janssen te compenseren aangezien verweer waarschijnlijk duurder zal uitpakken. Janssen mag nu dus voor eigen rekening verweer gaan voeren tegen het resterende deel van de aanslag.

Naar mijn mening zal dit verweer weinig kans van slagen hebben. Het letsel is immers niet vastgesteld. De vraag is dan ook of er sprake is van kosten die verband houden met het gestelde letsel. Ook het smartengeld komt op losse schroeven te staan door het ontbreken van onomstotelijk bewijs van het letsel. Uit het dossier blijkt dat volgens Janssen het gestelde verlies aan arbeidsvermogen veruit de grootste schadepost is. Vaststaat, dit blijkt uit de boekhouding, dat Janssen gedurende een bepaalde periode nauwelijks inkomsten heeft gehad. Janssen verkeert dan ook in een lastige (bewijs)positie.

Een optie zou zijn om tegenover de fiscus te proberen aan te tonen dat er wel degelijk sprake is van letsel. De vraag is of de fiscale rechtsgang daarvoor geschikt is. Een eenzijdig medisch onderzoek zal daarnaast mogelijk weinig indruk maken, met een beroep op het welbekende adagium 'wie betaalt, bepaalt'. Daarnaast zijn aan zo'n onderzoek de nodige kosten verbonden evenals aan het voeren van verweer. Al met al een weinig benijdenswaardige positie voor Janssen.

De enige uitweg voor Janssen lijkt, zo luidt ook het advies van de inmiddels door Janssen ingeschakelde belastingadviseur, een schikking met de fiscus. Het bedrag dat de fiscus heeft opgelegd is immers niet zodanig dat het gerechtvaardigd lijkt om buitengewoon veel kosten te maken in het kader van het verweer, met het risico de kosten voor eigen rekening te moeten nemen en daarnaast, bij verlies, ook de aanslag nog nagenoeg volledig (een deel ervan is immers reeds door Paris gecompenseerd) te moeten voldoen. Janssen blijft achter met een forse rekening van de belastingadviseur en een bedrag dat nog aan de fiscus betaald zal moeten worden.

Janssen richt zijn pijlen nu op zijn advocaat. Hij heeft immers niet gezorgd voor een afdoende afdekking van het risico van Janssen.

Kennisneming van de uitspraak van de rechtbank Assen van 10 mei 2006^[11] leert dat het niet waarschijnlijk is dat de voormalig advocaat van Janssen hier zonder kleerscheuren vanaf komt. In deze zaak is door een letselschadeadvocaat een procedure gevoerd en is aan het slachtoffer een zeer aanzienlijk bedrag betaald als vergoeding voor het verlies aan arbeidsvermogen. De rechtbank heeft de vordering op netto basis toegewezen. Er is geen belastinggarantie gevorderd, noch ambtshalve toegewezen.

De fiscus doet boekenonderzoek bij de verzekeraar en legt het slachtoffer een forse naheffing op. Het slachtoffer schakelt een belastingadviseur in die uiteindelijk voor een veel lager bedrag met de fiscus tot een schikking komt. Dit bedrag en de advieskosten worden geclaimd bij de voormalig advocaat. Uiteindelijk wordt dit een procedure.

De rechtbank is duidelijk. Het betreft hier een LSA-advocaat die zich ook als zodanig afficheert. Aan zo'n specialist kunnen volgens de rechtbank zwaardere eisen gesteld worden. Daarnaast overweegt de rechtbank dat het in zaken als de onderhavige niet ongebruikelijk is een belastinggarantie te vorderen. De vraag of er sprake is van een belaste vergoeding is immers niet zonder meer te beantwoorden. Gezien het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat een letselschadespecialist in een zaak als deze een belastinggarantie zou moeten vorderen. Doordat de advocaat dit heeft nagelaten is er sprake van een beroepsfout. De rechtbank acht overigens de kans reëel dat de rechtbank in de initiële zaak een gevorderde belastinggarantie zou hebben toegewezen.

Als een betalende partij van mening is dat op netto basis kan worden afgewikkeld, is het niet meer dan redelijk dat ook daadwerkelijk op netto basis wordt afgewikkeld. De betalende partij heeft immers het financiële voordeel genoten van een afwikkeling op netto basis omdat de te betalen vergoeding lager zal uitvallen dan een vergoeding op bruto basis. Door te weigeren een belastinggarantie af te geven voor het volledige bedrag, wordt het risico bij het slachtoffer gelegd, terwijl de betalende partij, als enige, voordeel heeft genoten van het feit dat op netto basis is afgewikkeld. Aan de eisende partij wordt immers geen 'risicopremie' vergoed als op netto basis zonder een volledige belastinggarantie wordt afgewikkeld met een finale kwijting.

Het in de letselschadepraktijk vaak gehoorde argument dat volstaan kan worden met een belastinggarantie ter grootte van het bedrag dat dient ter compensatie van het verlies aan arbeidsvermogen snijdt geen hout. Deze benadering gaat er, impliciet, vanuit dat de fiscus gehouden is aan de civielrechtelijke kwalificatie die aan een schadecomponent gegeven wordt. De fiscus heeft echter een eigen bevoegdheid en mag vanuit die bevoegdheid zelf bepalen of er een verband is met een belaste bron. Indien de fiscus van mening is dat dit het geval is, mag hij tot belastingheffing overgaan en is het aan het slachtoffer om aan te tonen dat er geen sprake is van een belaste vergoeding.

Afwikkeling van een letselschadezaak zonder een belastinggarantie voor het gehele bedrag brengt voor (de belangenbehartiger van) het slachtoffer dan ook een risico met zich mee.

Naar mijn mening hoort het risico voor wat betreft de potentiële belastbaarheid van een vergoeding gedragen te worden door de partij die het meeste belang heeft bij afwikkeling op netto basis, de betalende partij. Deze partij hoeft bij een afwikkeling op netto basis immers minder diep in de buidel te tasten. Voor het slachtoffer zou het per saldo niet uit moeten maken of er op netto of op bruto basis wordt afgewikkeld, aangezien hij per saldo een bedrag zal moeten overhouden dat gelijk is aan de daadwerkelijk door hem geleden schade, althans dat gelijk is aan het overeengekomen schadebedrag.

Het hiervoor bedoelde resultaat zou bereikt kunnen worden door het in alle gevallen afgeven van een belastinggarantie voor het volledige bedrag. Serieus te nemen bezwaren daartegen lijken niet aanwezig. Het verweer dat alleen de vergoeding voor het verlies aan arbeidsvermogen potentieel belast is, snijdt immers geen hout. Ook het verweer dat de kans miniem is dat de fiscus een vergoeding voor andere schadeposten dan de vergoeding voor het verlies aan arbeidsvermogen zal belasten, gaat niet op. De benadeelde heeft immers geen vergoeding gehad voor dit risico, hoe klein ook, terwijl de betalende partij ten volle geprofiteerd heeft van de berekening en vergoeding op netto basis. De vraag is zelfs of een verzekeraar niet tuchtrechtelijk verwijtbaar handelt door te weigeren een belastinggarantie over het volledige bedrag af te geven.

Een alternatief is het vooraf ter toetsing voorleggen van de zaak aan de fiscus. Op die manier krijgt het slachtoffer vooraf zekerheid over de belastbaarheid van de vergoeding. De vraag is of de aansprakelijke partij daar veel voordeel bij heeft. Wat belastbaarheid betreft, wordt de kat immers op het spek gebonden, en wat let de fiscus eens een poging te wagen? De bewijslast ligt immers toch bij de belastingplichtige.

Voor welke optie men ook kiest, duidelijk is dat het reële risico op belastbaarheid gedragen hoort te worden door de partij die het voordeel van een afwikkeling op netto basis geniet, de betalende partij. Wat is overigens het bezwaar tegen het afgeven van zo'n volledige garantie als de betalende partij er zo vast van overtuigd is dat er toch geen sprake is van een fiscaal risico?