pag. 161 VR 1996, Aantasting van goede naam en fiscus

Regelmatig wordt door de media verslag gedaan van (vermeende) misstanden, variërend van steunfraude, helende advocaten en miskleunende artsen tot corrupte overheidsbestuurders. Lang niet altijd wordt dan volstaan met een afstandelijke schets, maar wordt integendeel de veronderstelde misstand in detail geschetst, waarbij ook niet zelden de betrokkenen duidelijk herkenbaar in beeld komen. Dergelijke publiciteit kan bepaald heilzaam zijn. Zij kan voor de betrokkenen echter ook desastreus zijn, hetgeen met name dan klemt wanneer de publikatie over de vermeende misstand onjuist blijkt te zijn^[1] .

Wanneer het gaat om het publiekelijk aan de kaak stellen van vermeende misstanden krijgt de pers in de rechtspraak de nodige ruimte toebedeeld. Zo is het voor de vraag of een publikatie onrechtmatig is niet doorslaggevend of de daarin opgenomen beschuldiging bewezen kan worden, maar wordt aan de journalist de veel minder vergaande eis gesteld dat de gepubliceerde verdenking ten tijde van de publikatie steun vond in het toen beschikbare feitenmateriaal^[2] . Ook sommige strafzaken hebben de neiging publicitaire aandacht te trekken. De mogelijkheid van publiciteit over strafzaken wordt evenzeer als een openbaar belang gezien, getuige bijvoorbeeld het feit dat de Wet Openbaarheid van Bestuur en WOB-richtlijnen voor het Openbaar Ministerie het Openbaar Ministerie niet alleen verplichten informatie te geven over strafrechtelijk beleid, maar ook over individuele strafzaken. Ook bij strafzaken doet zich het probleem voor dat niet elke verdenking bewezen kan worden. Er is echter een analogie met de ruimte die aan de pers wordt gelaten. Ook voor strafrechtelijk optreden geldt dat voor het antwoord op de vraag of dat optreden onrechtmatig was niet doorslaggevend is of een vrijspraak is gevolgd. Wanneer het strafrechtelijk optreden zijn grondslag vond in een redelijk vermoeden van schuld wordt het strafrechtelijk optreden achteraf alleen dan als onrechtmatig beoordeeld wanneer de gewezen verdachte onschuldig is gebleken. Voor publiciteit omtrent het strafrechtelijk optreden geldt dat onvolledigheid en onzorgvuldigheid grondslag kunnen bieden voor schadevergoeding^[3] .

De vraag, wanneer het handelen van overheid en pers onrechtmatig genoemd moet worden en tot schadevergoeding verplicht zal hier blijven rusten. Hierna zal verder alleen nog worden besproken hoe de fiscale behandeling kan zijn van schadevergoedingen die worden betaald nadat is vastgesteld dat iemand het voorwerp is geweest van onrechtmatig strafrechtelijk optreden dat in de publiciteit is geweest, of anderszins het slachtoffer is geworden van onrechtmatige publiciteit. Daarbij zou ik mij willen concentreren op twee schade-elementen. Negatieve publiciteit kan in de eerste plaats meebrengen dat de benadeelde in zijn eer of goede naam is geschaad. Art. 6:106 BW geeft dan recht op de vergoeding van deze immateriële schade. Negatieve publiciteit kan ook financiële schade veroorzaken. De arts en de advocaat die ten onrechte maar publiekelijk een kunstfout aangewreven krijgen, zullen tijdelijk of misschien zelfs definitief minder patiënten en cliënten tegemoet kunnen zien, en de free lance PR-adviseur kan zijn markt als sneeuw voor de zon zien verdwijnen. Goodwill en de daarmee corresponderende verdiencapaciteit kan met andere woorden door publiciteit worden aangetast.

Onder meer in de kolommen van Verkeersrecht is ruimschoots aandacht geschonken aan de fiscale consequenties van schadevergoeding verband houdend met arbeidsongeschiktheid. Hierna zal de stelling worden verdedigd dat de lijn die voor die fiscale behandeling is uitgezet bij schadevergoedingen die terzake van negatieve publiciteit worden betaald kan worden doorgetrokken^[4] . Die stelling maakt het onvermijdelijk stil te staan bij het bronnenstelsel, waarop de Wet IB in belangrijke mate is geënt. Daarop voortbordurend zal schadevergoeding bij arbeidsongeschiktheid worden behandeld, en dat zal uitmonden in een schets van wat de fiscale behandeling zou kunnen zijn van schadevergoedingen na negatieve publiciteit. De slotsom daarvan zal zijn dat dergelijke schadevergoedingen in de regel onbelast moeten zijn. Dat betekent tegelijkertijd, dat op (bijzondere) tarieven, rechtsfiguren om belasting te ontgaan, e.d. niet zal worden ingegaan. Centraal staat slechts de vraag of de uitkering belast of onbelast is.

Het inkomensbegrip van de Wet IB rust in belangrijke mate op het bronnenstelsel: niet elke verbetering of verslechtering van de financiële positie van de belastingplichtige wordt in de heffing van inkomstenbelasting betrokken, maar in principe alleen die financiële voordelen en lasten die uit bepaalde inkomstenbronnen voortvloeien^[5] . De Wet IB wijst als dergelijke bronnen onder meer aan arbeid - al of niet in loondienst - en winst uit onderneming.

Dit stelsel brengt mee dat voor het antwoord op de vraag of baten en lasten relevant zijn voor de belastingheffing onderzocht zal moeten worden of die baten en lasten uit een bron voortvloeien, òf dat die baten en lasten zich op een ander niveau bevinden, wat wel wordt genoemd: bovenbronnelijk of buitenbronnelijk zijn. De eerste categorie, die gerelateerd kan worden aan inkomsten uit een bron, behoort tot de belaste sfeer. Voorbeelden zijn het loon uit dienstbetrekking enerzijds en de studiekosten gemaakt voor de uitoefening van die dienstbetrekking anderzijds. De bovenbronnelijke of buitenbronnelijke categorie daarentegen blijft buiten de belastingheffing. Dan gaat het bijvoorbeeld om de waardestijging van een tot het vermogen behorend aandeel en om de aan verkoop van dat aandeel verbonden kosten.

Als gevolg van deze tweedeling worden allerlei posten die economisch gezien veel met inkomen te maken hebben en op het eerste gezicht ook best voor de belastingheffing in ogenschouw zouden kunnen worden genomen buiten die belastingheffing gelaten. De waardevermeerdering van aandelen werd al genoemd, maar ook de academische promotie, de naturalisatie voor het verkrijgen van een aanstelling waarvoor de Nederlandse nationaliteit is vereist, de vermogensvermeerdering en de verbetering van kredietwaardigheid blijven buiten de heffing^[6] . De wetgever heeft intussen niet alleen inkomsten willen belasten die rechtstreeks uit een bron voortvloeien, maar ook schadevergoedingen en afkoopsommen die in plaats van die inkomsten worden genoten^[7] . Art. 31 Wet IB regelt dat. Door deze bepaling worden afkoopsommen en schadevergoedingen die in de plaats komen van bijvoorbeeld inkomsten uit arbeid onder het fiscale inkomensbegrip geschaard en in de belastingheffing betrokken. Voor de ondernemer is een vervangingsbepaling als art. 31 Wet IB niet nodig; het winstbegrip van art. 7 Wet IB omvat ook vergoedingen die voor bedrijfsschade worden gegeven. Dergelijke vergoedingen worden dus rechtstreeks in de heffing betrokken^[8] .

Aldus wordt bereikt dat schadevergoedingen die dienen ter vervanging van gemist salaris of gemiste winst onder het fiscaal inkomensbegrip worden gebracht en in de belastingheffing worden betrokken. De grens van die belastingheffing wordt bereikt wanneer de schadevergoeding niet meer strekt ter vervanging van dergelijke baten. De schadevergoeding die wordt betaald voor een beschadigd tennisracket wordt bij de tennisleraar weliswaar bij de heffing betrokken (evenals de kosten voor de aanschaf van een nieuw tennisracket) maar buiten die sfeer heeft een tennisracket met inkomsten niets van doen, zodat ook de schadevergoeding daarvan niet belast kan worden. Zo is het in de regel ook bij smartegeld terzake van aantasting in eer en goede naam (een enkele hierna nog te bespreken uitzondering daargelaten). Eer en goede naam hebben in de regel met winst of inkomsten niets te maken, en de vergoeding die daarvoor wordt betaald dus al evenmin. Art. 6:106 BW schaart de aantasting in eer en goede naam ook onder nadeel dat niet in vermogensschade bestaat, onder immaterieel nadeel. Vergoedingen voor tennisrackets en vergoedingen voor de aantasting in eer en goede naam zijn kortom in de regel buitenbronnelijk, en blijven onbelast.

Daarnaast zijn er bovenbronnelijke schadevergoedingen. Daarvan is sprake wanneer een schadevergoeding niet strekt ter vergoeding van inkomsten uit een bron, maar het teloorgaan van de bron zelf wil vergoeden. Wanneer de dief van huurpenningen (van een particuliere verhuurder) zijn schadevergoedingsverplichting nakomt, is de schadevergoeding belast: zij strekt immers tot vergoeding van vermogensinkomsten. Wanneer evenwel de verzekeraar van de door liefdesverdriet geplaagde shovelbestuurder die de huurwoning van zijn geliefde onherstelbaar beschadigt aan de (particuliere) verhuurder schadevergoeding betaalt, blijven voordelen daaruit onbelast^[9] .

De figuur van de bovenbronnelijke schadevergoeding doet zich het meest voor bij schadevergoedingen wegens letsel of overlijden ten gevolge van (verkeers)ongevallen. Zowel in de literatuur als in de jurisprudentie krijgen letsel en overlijden dan ook de meeste aandacht. Vaste rechtspraak bij dergelijke schadevergoedingen is al geruime tijd dat een schadevergoeding die wordt gedaan wegens blijvende (gehele of gedeeltelijke) arbeidsongeschiktheid - dus het geheel of gedeeltelijk teloor gaan van arbeidskracht in het algemeen - in de regel bovenbronnelijk is en dus niet wordt belast^[10] .

Het zou echter mijns inziens onjuist zijn aan te nemen dat alleen bij schadevergoedingen die verband houden met blijvende arbeidsongeschiktheid of overlijden sprake zou zijn van een bovenbronnelijke en onbelaste uitkering. Bij blijvende arbeidsongeschiktheid is het in de regel immers niet zo dat de getroffene in het geheel geen in het economisch verkeer aanwendbare vaardigheden meer bezit. Feit is alleen dat hij er in de praktijk niet in slaagt die vaardigheden in verdiensten om te zetten. De arbeidsmarkt staat huiverig tegenover een verkeersslachtoffer dat ondanks zijn dwarslaesie weer administratief werk kan doen. Zijn verdiencapaciteit blijkt veelal nihil te zijn. De volledige schadevergoeding die aan deze getroffene wordt uitgekeerd ziet op deze teloorgegane verdiencapaciteit. Deze is maatgevend voor de (hoogte van de) schadevergoeding^[11] . Ook in de letselschadepraktijk worden er met andere woorden schadevergoedingen uitgekeerd in gevallen waarin geen sprake is van volledig verlies van arbeidscapaciteit, maar waarin de schadevergoeding desalniettemin onbelast blijft. Hierna zal nog nader worden geïllustreerd waarom dergelijke vergoedingen onbelast blijven. Daarmee zal dan de eerste stap worden gezet op weg naar de conclusie, dat ook in gevallen waarin sprake is van blijvende aantasting van verdiencapaciteit - geheel of gedeeltelijk - maar waarin er geen letsel is, schadevergoedingen onbelast zijn.

Arbeid en arbeidskracht in het algemeen zijn geen fiscale bron. Die arbeid en die arbeidskracht kunnen ook op een andere wijze worden gebruikt dan voor het verwerven van inkomen. Een fiscale bron is dan ook alleen de concrete wijze waarop arbeid in het economische verkeer produktief wordt gemaakt^[12] . Voor het bestaan van de bron is met andere woorden arbeidskracht niet voldoende, maar moet sprake zijn van een aanwijsbare economische toepassing daarvan, zoals de concrete onderneming of de concrete dienstbetrekking.

Daarbij moet wel worden gezegd, dat het niet altijd gemakkelijk is aan te geven wanneer het bestaan van een bron moet worden aangenomen. De buitengrens van wat nog onder bron begrepen moet worden is waarschijnlijk te vinden in het arrest van de Hoge Raad van 17 september 1986, BNB 1986/354. De casus die aan dit arrest ten grondslag lag was aldus, dat twee partijen, een aspirant-werknemer en een aspirant-werkgever, onderhandelingen voerden over indiensttreding, waarna die onderhandelingen door de aspirant-werkgever werden afgebroken op een moment waarop dat de verplichting tot schadevergoeding meebracht^[13] . Partijen spraken een schadevergoeding af van ƒ 100.000. De Hoge Raad oordeelde dat deze vergoeding moest worden gezien als een vergoeding ter vervanging van het loon uit de (niet tot stand gekomen) dienstbetrekking, en oordeelde dat de schadevergoeding in de belastingheffing moest worden betrokken. De Hoge Raad nam met andere woorden aan dat in fiscale zin al sprake was van een bron, en wel met de volgende overwegingen:

Deze uitspraak is onder meer door de annotator (Hofstra) onder vuur genomen. De uitspraak zou haaks staan op het bronnenstelsel. Het valt ook niet te ontkennen dat het moeite kost de metafoor van inkomsten uit een bron vol te houden wanneer de bron nog geslagen moet worden. De bewoordingen van het arrest geven ook wel blijk van de spanning tussen art. 31 Wet IB enerzijds en het scharen van een net niet tot stand gekomen dienstbetrekking onder de bronnen waaruit belaste inkomsten voortvloeien anderzijds. Juist deze bewoordingen geven evenwel een aanwijzing, dat de Hoge Raad niet van zins is het bronnenstelsel als systematische grondslag van de Wet IB te verlaten, maar dat het hier beoordeelde geval gezien kan worden als een markeringspunt voor de buitengrens van belastbaarheid^[15] .

Het arrest geeft dan een aanwijzing in die zin, dat van een bron - en dus van belaste inkomsten of belaste schadevergoedingen terzake daarvan - alleen sprake kan zijn wanneer die bron voldoende bepaald is. Arbeidskansen, winstperspectieven, naambekendheid en dergelijke benoembare maar tegelijkertijd weinig concrete factoren kunnen niet worden gezien als een bron van inkomsten of winsten. Eerst zal de benutting van deze factoren in het economisch verkeer meer realiteitsgehalte moeten krijgen.

Hoe pakt dit tot op heden nogal abstracte verhaal uit wanneer bijvoorbeeld een advocaat in dienstverband of een vrij gevestigde gynaecoloog door een onjuist gebleken beschuldiging onherstelbaar in diskrediet worden gebracht?

Als er sprake is van een onrechtmatige daad van Openbaar Ministerie of pers kunnen beiden op grond van art. 6:106 BW vermoedelijk in de eerste plaats aanspraak maken op een smartegeldvergoeding wegens de immateriële schade die bestaat in de beschadiging van eer en goede naam. Zoals hierboven al is aangevoerd, hebben dergelijke uitkeringen in de regel met de inkomstensfeer niets te maken, en zijn zij onbelast. De - vermoedelijk enige - uitzondering hierop is de situatie waarin een werkgever op grond van het arbeidscontract gehouden is een smartegeldvergoeding aan de werknemer te betalen; dan kan deze smartegeldvergoeding worden beschouwd als loon uit dienstbetrekking. Wanneer het echter, zoals hier, gaat om een schadevergoeding die betaald wordt door een derde, waaraan geen enkele contractuele band met een inkomstenbron ten grondslag kan liggen, is belastbaarheid van de smartegelduitkering welhaast ondenkbaar.

Zie Hoge Raad 29 juni 1983, BNB 1984/2, VR 1985, 36 nt HAB:

Eer en uiteraard in het bijzonder goede naam kunnen ook economische waarde vertegenwoordigen. De in zijn goede naam aangetaste freelancer kan daardoor ook in een veel slechtere positie op de arbeidsmarkt komen te verkeren, en de hiervoor opgevoerde advocaat en chirurg kunnen door een aantasting van hun goede naam gedwongen worden een zich veel meer in de anonimiteit bevindende en slechter betalende betrekking te zoeken. Mijns inziens moet ook in dergelijke gevallen, hoewel van arbeidsongeschiktheid door letsel in het geheel geen sprake is, worden aangenomen dat schadevergoedingen die zij terzake ontvangen onbelast zijn. De schadevergoeding die aan de freelancer wordt betaald kan immers niet worden gezien als vervanging van inkomsten uit toekomstige dienstbetrekkingen of arbeidsverhoudingen. Deze freelancer voorzag weliswaar in zijn onderhoud door het aangaan van freelance-verhoudingen, maar van concrete aanspraken op dergelijke arbeidsverhoudingen zoals in het door de Hoge Raad op 17 september 1986 beoordeelde geval is uiteraard geen sprake. Deze freelancer zoekt met andere woorden geen vergoeding voor gederfde inkomsten, maar zoekt een vergoeding voor de omstandigheid dat hij zijn of haar (arbeids)capaciteiten in veel mindere mate economisch kan aanwenden. De vergoeding wordt gevraagd voor het geheel of gedeeltelijk teloorgaan van een bron. Ditzelfde geldt (in de winstsfeer) voor de vrije beroepers die door de aantasting van goede naam naar een betrekking elders moeten omzien. Dan wordt geen vergoeding van bedrijfsschade of voor gederfde winst gevraagd, maar wordt een vergoeding gevraagd voor aantasting van de bron, te weten de onderneming.

Bij de schadeberekening zal in de regel intussen toch weer aansluiting moeten worden gezocht bij verloren inkomsten of gederfde winst. Dat is bij letsel en arbeidsongeschiktheid niet anders. In al die gevallen zal de schadevergoeding het slachtoffer zoveel mogelijk moeten brengen in de positie waarin hij of zij zou hebben verkeerd zonder de onrechtmatige daad. Dat is de positie waarin inkomsten en winst ongestoord zouden zijn genoten, met alle goede en kwade kansen die daarbij horen. De omstandigheid dat bij de schadeberekening gekeken moet worden naar gederfde winst en inkomsten, en te verwachten ontwikkelingen daarin, heeft geen fiscale consequenties. Het gaat hier om ficties ter berekening van schade. Dergelijke ficties zijn niet toereikend om het bestaan van een bron aan te nemen, waaraan deze voor de berekening gefingeerde inkomsten en winsten toegerekend zouden kunnen worden^[17] .

Een grensgeval doet zich - in de winstsfeer - vermoedelijk voor wanneer een vrije beroeper weliswaar in zijn goede naam is aangetast, maar tegen veel lagere verdiensten toch zijn oorspronkelijke beroep kan blijven uitoefenen. In een dergelijk geval valt zowel te verdedigen, dat de bron - gedeeltelijk - is aangetast, maar valt ook te verdedigen dat de onderneming als bron weliswaar is blijven bestaan, maar veel minder winst oplevert. Voor de eerste aanpak pleit dat, zoals hiervoor betoogd, van een aantasting van de bron ook dan sprake is wanneer de economische aanwendbaarheid van de vaardigheden van ondernemer of werknemer zijn aangetast. Bij gedeeltelijke arbeidsongeschiktheid leidt dat - mits die arbeidsongeschiktheid blijvend is - in de regel tot een onbelaste vergoeding^[18] . Wanneer dan de economische aanwendbaarheid van capaciteiten gedeeltelijk maar eveneens blijvend is aangetast, ligt het voor de hand om ook dan te spreken over een gedeeltelijke aantasting van de bron en een onbelaste vergoeding terzake. Rechtspraak ter ondersteuning van die opvatting is mij echter niet bekend.

Aantastingen in eer en goede naam kunnen zowel immateriële als materiële schade meebrengen. De schadevergoeding die bestaat uit smartegeld wordt slechts in hoogst uitzonderlijke gevallen belast. Dan moet het gaan om smartegelduitkeringen waarop een werknemer jegens zijn werkgever uit hoofde van het arbeidscontract aanspraak kan maken. Een schadevergoeding die materieel nadeel bestrijdt kan mijns inziens eveneens onbelast zijn, namelijk wanneer die schadevergoeding een blijvende aantasting van verdiencapaciteit wil dekken. In die gevallen strekt de schadevergoeding niet ter vervanging van winst of inkomsten, maar strekt de vergoeding ertoe de aantasting van de bron te compenseren.